Jak dokonać wyceny bilansowej aktywów i pasywów w walutach obcych?

Prawidłowa wycena poszczególnych składników aktywów i pasywów jest niezwykle istotna. Ponieważ kursy walut mogą podlegać znacznym wahaniom, wszystkie operacje wyrażone w walutach obcych należy wyceniać nie rzadziej niż na dzień bilansowy po obowiązującym na ten dzień średnim kursie NBP. Dzięki temu spółka prezentuje rzetelny obraz stanu majątkowego i finansowego, urealniając tym samym swój wynik finansowy.

Jednostki mogą wybrać jedno z dwóch podejść do rozliczania różnic kursowych. Ustawy podatkowe przewidują możliwość rozliczania ustalonych w trakcie roku obrotowego i naliczonych na dzień bilansowy różnic kursowych według dwóch metod, tj.:

→ podatkowej – gdzie różnice kursowe rozliczane są na podstawie przepisów ustaw podatkowych. Metodę tę mogą stosować podatnicy prowadzący księgi rachunkowe lub podatkową księgę przychodów i rozchodów,

→ bilansowej – gdzie różnice kursowe rozliczane są na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości. Metodę tę mogą stosować wyłącznie podatnicy prowadzący księgi rachunkowe.

Różnice kursowe ustalane na podstawie przepisów podatkowych

Różnice kursowe ustalane są zgodnie z art. 15a updop w przypadku osób prawnych.

W przypadku stosowania podatkowej metody rozliczania różnic kursowych dokonana na dzień bilansowy wycena podlega wystornowaniu w roku następnym. Poprzez dokonanie storna różnic kursowych stany wycenionych pozycji powracają do stanu sprzed wyceny bilansowej. Zatem w księgach rachunkowych pozostają tylko zrealizowane różnice kursowe. Wartość aktywów i pasywów np. w przypadku zapłaty zobowiązań, otrzymania należności, sprzedaży waluty itd. porównywana jest z pierwotną ich wartością, tj. z dnia powstania, a nie z wyceną z dnia bilansowego.

Przy wyborze tzw. metody podatkowej ustalania różnic kursowych w wartości początkowej środka lub wartości niematerialnej i prawnej powinny być uwzględnione zrealizowane różnice kursowe.

Gdy zapłata związana z nabyciem lub wytworzeniem składnika majątku trwałego lub spłata kredytu (pożyczki) zaciągniętego w tym celu jest dokonywana po dniu oddania składnika majątku do używania, wówczas różnice kursowe nie korygują ceny nabycia lub kosztu wytworzenia. W takim przypadku różnice kursowe dodatnie zwiększają przychody, a ujemne – koszty uzyskania przychodów.

W myśl zapisów podatkowych różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między ww. wartościami.

Różnice kursowe ustalane na podstawie ustawy o rachunkowości

Przyjęcie przez jednostkę metody rachunkowej rozliczania różnic kursowych oznacza, że różnice kursowe z wyceny bilansowej będą uwzględniane w przychodach i kosztach podatkowych.

W myśl zapisów ustaw podatkowych (art. 14b ust. 3 updof oraz art. 9b ust. 2 updop) podatnicy, którzy wybiorą metodę rachunkową rozliczania różnic kursowych, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniony.

Jednostki, które dla celów podatkowych ustalają różnice kursowe według zasad wynikających z ustawy o rachunkowości, powinny korygować cenę nabycia lub koszt wytworzenia także o niezrealizowane różnice kursowe, czyli m.in. o różnice kursowe od niezapłaconych zobowiązań, naliczone na dzień oddania środka trwałego do używania.

W przypadku wyboru metody rachunkowej podatnicy:

→ mają obowiązek stosować tę metodę przez okres nie krótszy niż 3 lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda,

→ w okresie stosowania tej metody mają obowiązek poddania badaniu przez biegłego rewidenta sprawozdania finansowego,

→ informują o wyborze tej metody w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym rozpoczęli jej stosowanie.

O rezygnacji ze stosowania metody bilansowej podatnicy informują w zeznaniu podatkowym składanym za ostatni rok podatkowy, w którym stosowali tę metodę.

Kiedy stornować różnice kursowe z wyceny bilansowej?

Korekta różnic memoriałowych może nastąpić na trzy sposoby:

( 1 ) Pod datą 1 stycznia roku następnego.

( 2 ) W dniu faktycznej zapłaty należności lub zobowiązania.

( 3 ) Można nie stornować różnic z wyceny bilansowej. Wtedy w księgach rachunkowych roku bieżącego ujmuje się różnicę między różnicami kursowymi z wyceny bilansowej a różnicami powstałymi w dniu zapłaty.

Wybraną metodę rozliczania różnic kursowych należy opisać w polityce rachunkowości.

Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

→ przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa (<) od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia – zastosowanie do faktur sprzedaży;

→ poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa (>) od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia – zastosowanie do faktur zakupu;

→ otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa (<) od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni – zastosowanie do różnic kursowych ustalanych od własnych środków pieniężnych na rachunku walutowym;

→ kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa (<) od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni – zastosowanie do kredytów (pożyczek) udzielonych;

→ kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa (>) od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni – zastosowanie do kredytów (pożyczek) otrzymanych.

Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

→ przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa (>) od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia – zastosowanie do faktur sprzedaży;

→ poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa (<) od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia – zastosowanie do faktur zakupu;

→ otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa (>) od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni – zastosowanie do różnic kursowych ustalanych od własnych środków pieniężnych na rachunku walutowym;

→ kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa (>) od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni – zastosowanie do kredytów (pożyczek) udzielonych;

→ kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa (<) od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni – zastosowanie do kredytów (pożyczek) otrzymanych.